30 Giu Domicilio fiscale e residenza fiscale: facciamo chiarezza
Nel sistema giuridico italiano, le nozioni di domicilio e residenza in senso civilistico, da un lato, e quelle di domicilio e residenza nel senso fiscale, dall’altro, assolvono a funzioni differenti e appartengono a piani normativi distinti. Se il codice civile disciplina i concetti di domicilio e residenza con finalità prevalentemente privatistiche, il diritto tributario attribuisce rilevanza a criteri autonomi finalizzati all’individuazione del collegamento tra il contribuente e l’ordinamento fiscale.
L’art. 43 del codice civile stabilisce che «il domicilio di una persona è nel luogo in cui essa ha stabilito la sede principale dei suoi affari e interessi. La residenza è nel luogo in cui la persona ha la dimora abituale». Il domicilio civilistico non coincide necessariamente con la residenza. Una persona può infatti risiedere stabilmente in una città e avere il proprio domicilio in un’altra, qualora in quest’ultima siano localizzati i principali interessi economici, professionali, familiari o sociali. Si pensi a un agricoltore che ha la propria abitazione a Milano, dove torna ogni sera per dormire, mentre la sua impresa agricola e i suoi terreni, verso i quali si reca quotidianamente per lavorare, si trovano a Piacenza. In questo caso, la residenza è a Milano, mentre il domicilio è a Piacenza.
La nozione di «affari e interessi» è interpretata in senso ampio dalla giurisprudenza e comprende non soltanto gli interessi patrimoniali, ma anche quelli personali e familiari. Il domicilio rappresenta, pertanto, il centro principale delle relazioni giuridiche e sociali dell’individuo.
Il domicilio fiscale costituisce, invece, una figura tipicamente tributaria, disciplinata dal d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600. Esso rappresenta il luogo di riferimento del contribuente nei rapporti con l’Amministrazione finanziaria e consente di individuare: a) l’ufficio territorialmente competente; b) il luogo di notificazione degli atti tributari (art. 60 del medesimo d.P.R., secondo cui «la notifica deve essere fatta nel domicilio fiscale del destinatario»); c) la competenza amministrativa in materia di accertamento e riscossione.
Per le persone fisiche, ai sensi dell’art. 58 del d.P.R. n. 600 del 1973, il domicilio fiscale coincide, in linea generale, con il Comune nella cui anagrafe esse risultano iscritte; per i non residenti, invece, esso coincide con il Comune in cui si produce il reddito. Tuttavia, la disciplina tributaria contempla specifiche deroghe e criteri particolari in relazione ai soggetti residenti all’estero o a situazioni caratterizzate da particolari esigenze di accertamento.
Il domicilio fiscale, pertanto, non deve essere confuso con il domicilio civilistico previsto dall’art. 43 c.c., poiché risponde a finalità esclusivamente amministrative e fiscali. L’iscrizione anagrafica è stata preferita dal legislatore quale criterio di individuazione del domicilio fiscale in quanto consente una localizzazione rapida e certa dei soggetti passivi d’imposta, evitando all’Amministrazione finanziaria complesse indagini di fatto. Si tratta, dunque, di una scelta ispirata a esigenze di semplificazione e di certezza, funzionale alla tutela dell’interesse erariale.
Tradizionalmente, si sostiene che il domicilio fiscale rilevi con riferimento alle imposte personali, piuttosto che a quelle reali, per le quali assume rilievo il luogo in cui è situato il bene immobile, nonché alle imposte dirette, anziché a quelle indirette, per le quali assume rilevanza il luogo in cui si realizza l’affare. Va inoltre ricordato che l’Amministrazione finanziaria può consentire al contribuente che ne abbia fatto motivata istanza di stabilire il proprio domicilio fiscale in un Comune diverso da quello individuato secondo i criteri ordinari.
Dal domicilio fiscale inteso quale punto di contatto tra l’Amministrazione e il soggetto passivo d’imposta occorre tenere distinta un’ulteriore accezione del termine, che individua uno dei criteri alternativi utilizzati dallo Stato per considerare una persona fiscalmente residente nel proprio territorio e, conseguentemente, soggetta all’imposta sul reddito delle persone fisiche.
L’art. 2, comma 2, del d.P.R. n. 917 del 1986, come modificato dalla riforma del 2023, dispone infatti che, ai fini delle imposte sui redditi, si considerano residenti le persone che, per la maggior parte del periodo d’imposta, considerando anche le frazioni di giorno: a) hanno la residenza ai sensi del codice civile; b) hanno il domicilio nel territorio dello Stato; ovvero c) sono ivi fisicamente presenti.
La riforma del 2023 ha attribuito particolare rilevanza alla presenza fisica nel territorio nazionale e ha precisato che il domicilio rilevante ai fini della residenza fiscale coincide con il luogo in cui si sviluppano prevalentemente le relazioni personali e familiari del soggetto. Prima della riforma, invece, il domicilio doveva essere inteso ai sensi dell’art. 43 c.c. La giurisprudenza aveva interpretato tale concetto come sede principale non soltanto degli interessi economici, ma anche delle relazioni affettive e familiari, senza tuttavia attribuire a queste ultime un ruolo prioritario e richiedendo, comunque, che esse emergessero attraverso elementi oggettivi e riconoscibili dai terzi.
Sebbene le espressioni «domicilio» e «residenza» siano frequentemente utilizzate in modo indistinto nel linguaggio comune, il legislatore attribuisce loro significati differenti a seconda dell’ambito di riferimento e, pertanto, è necessario prestare particolare attenzione al contesto normativo in cui esse vengono impiegate.
Il domicilio civilistico, disciplinato dall’art. 43 c.c., individua il centro principale degli affari e degli interessi della persona; il domicilio fiscale assolve invece a esigenze di organizzazione e di competenza dell’Amministrazione finanziaria; la residenza fiscale, infine, costituisce il criterio fondamentale per stabilire il collegamento del contribuente con il sistema tributario italiano e l’estensione dei relativi obblighi impositivi.
La corretta distinzione tra tali categorie assume particolare rilevanza nella prassi applicativa e nel contenzioso tributario, soprattutto nelle ipotesi di trasferimento all’estero o di presenza di legami personali ed economici distribuiti tra più Stati.